quando rilevano sul costo della manodopera

È possibile giustificare il costo della
manodopera di un’offerta facendo leva su crediti
fiscali già nella disponibilità dell’impresa? E,
soprattutto, fino a che punto queste risorse possono essere
ricondotte a quella maggiore efficienza
organizzativa che l’art. 41, comma 14, del D.Lgs. n.
36/2023 consente all’operatore economico di dimostrare?

Sul punto è intervenuto il Tribunale Regionale di
Giustizia Amministrativa di Trento con la sentenza
del 14 settembre 2026, n. 141, relativa a una
verifica di anomalia nella quale il problema non
riguardava tanto il costo della manodopera dichiarato, quanto il
suo rapporto con il numero di ore effettivamente offerte.

L’operatore aveva infatti indicato, per il triennio, un costo
del personale pari a quello stimato dalla stazione appaltante, ma
aveva contemporaneamente previsto un monte ore
superiore. Da qui la richiesta del RUP di spiegare come
potessero essere sostenute le prestazioni aggiuntive senza
modificare il costo complessivo indicato nell’offerta.

La verifica sul
costo delle ore aggiuntive

La procedura riguardava l’affidamento di un servizio per tre
anni, con opzione per ulteriori due, sul quale
l’operatore aveva formulato un ribasso del 2,5%. Il costo della
manodopera indicato coincideva con quello stimato
dall’Amministrazione, ma l’offerta prevedeva un numero di ore
superiore per il personale coinvolto.

Per spiegare come intendesse sostenere questo maggiore impegno,
l’impresa aveva fatto riferimento a crediti fiscali già
acquisiti, che sarebbero stati utilizzati nel quinquennio
per pagare una parte dei contributi previdenziali.

L’utilizzo dei crediti, secondo quanto rappresentato nelle
giustificazioni, avrebbe prodotto economie
finanziarie da destinare alle maggiori prestazioni
offerte.

Il RUP ha però chiesto ulteriori approfondimenti, rilevando che
il costo contributivo inizialmente indicato era stato calcolato
sulle ore previste dalla stazione appaltante e non sul maggior
numero di ore contenuto nell’offerta. A questo si aggiungevano
alcune criticità relative alla fornitura dei pasti, anch’esse
oggetto di richiesta di giustificazioni.

Al termine dell’istruttoria, acquisito anche il parere di un
consulente, l’offerta è stata ritenuta non
congrua.

Crediti fiscali e
costo della manodopera

Il TRGA ha condiviso la valutazione della stazione appaltante,
distinguendo due aspetti che nella ricostruzione dell’operatore
tendevano invece a sovrapporsi.

Il possesso di crediti fiscali può certamente produrre un
vantaggio economico e incidere sulle modalità con cui l’impresa
sostiene determinati esborsi, ma non significa necessariamente che
si sia ridotto il costo della prestazione
lavorativa.

Nel caso esaminato, il costo delle ore aggiuntive rimaneva
infatti quello risultante dai livelli retributivi e dagli oneri
collegati al personale impiegato, mentre i crediti fiscali
costituivano una disponibilità già presente nel patrimonio
dell’impresa, maturata al di fuori della gara.

Per il Collegio, dunque, il fatto che l’operatore potesse
utilizzare quelle risorse per sostenere parte dell’esborso non era
sufficiente a dimostrare che il maggiore costo della manodopera
trovasse effettivamente copertura nell’economia
dell’offerta.

La differenza ha un peso rilevante nella verifica di anomalia,
perché quest’ultima non serve ad accertare genericamente se
l’impresa abbia mezzi economici sufficienti per eseguire il
contratto, ma se i prezzi e i costi indicati nell’offerta siano
tali da renderla sostenibile.

La
compensazione non è esclusa, ma va dimostrata

La sentenza non arriva comunque ad affermare che i crediti
fiscali non possano mai assumere rilievo nella verifica di
anomalia.

Il TRGA ha precisato infatti che non è in discussione, in
termini generali, la possibilità di compensare crediti fiscali con
debiti contributivi, ma bisogna verificare se
questa operazione possa essere utilizzata per giustificare il costo
della manodopera nella gara esaminata.

Per il Collegio, la correlazione tra credito e
costo deve essere specifica: deve risultare quale credito
viene utilizzato, quale debito contributivo viene coperto e in che
misura il vantaggio prodotto incide sui costi relativi al personale
impiegato nell’appalto.

Questa ricostruzione non era stata fornita in maniera
sufficiente durante il procedimento, nonostante le ulteriori
richieste del RUP. La semplice disponibilità dei crediti, anche
quando documentata, non consentiva quindi di ricostruire il
rapporto tra quella risorsa e i costi della
commessa.

L’efficienza organizzativa dell’art. 41, comma 14

Il tema si intreccia con l’art. 41,
comma 14, del D.Lgs. n. 36/2023, secondo cui nei contratti di
lavori e servizi i costi della manodopera e della sicurezza sono
scorporati dall’importo assoggettato al ribasso, ferma restando la
possibilità per l’operatore di dimostrare che il ribasso
complessivo deriva da una più efficiente organizzazione
aziendale.

Secondo il TRGA, questa maggiore efficienza non può essere
identificata con la semplice disponibilità di risorse economiche
dell’impresa, ma deve riflettersi sulla specifica
commessa.

Deve cioè trattarsi di un’organizzazione che consenta realmente
di eseguire il servizio sostenendo costi inferiori, attraverso
economie, modalità operative, condizioni favorevoli o soluzioni che
incidano sul modo in cui quella determinata prestazione viene
resa.

La forza economica complessiva dell’impresa
appartiene invece a un piano diverso: può consentire di assorbire
una perdita, ma non trasforma necessariamente in sostenibile
un’offerta che quella perdita presenta già nella propria
struttura.

Il Collegio richiama, a questo proposito, la giurisprudenza
secondo cui anche le compensazioni tra diverse voci economiche
devono rimanere interne alla singola offerta. Una voce negativa può
quindi essere bilanciata da un’altra voce positiva, mentre non può
essere neutralizzata facendo ricorso all’utile generale
dell’impresa o alla sua complessiva situazione patrimoniale.

Perché il precedente sui crediti IVA è diverso

Nel ricorso era stato richiamato anche un recente precedente del
Consiglio di Stato che, secondo la ricorrente, avrebbe potuto
sostenere la legittimità del meccanismo prospettato.

Il TRGA ha escluso però che le due situazioni fossero
sovrapponibili: nel precedente richiamato si trattava di
crediti IVA e, soprattutto, risultava una
compensazione interna alla medesima commessa tra quei crediti e gli
oneri previdenziali e contributivi relativi ai lavoratori impiegati
nel servizio.

Nella vicenda decisa dal giudice trentino, invece, venivano in
rilievo crediti edilizi e non era stata
dimostrata, durante la verifica, un’analoga relazione con gli oneri
della commessa.

A questo il Collegio aggiunge un ulteriore elemento, riferito
specificamente al caso esaminato, osservando che i crediti edilizi
invocati non risultavano, sulla base della normativa richiamata
dalla ricorrente, tra quelli astrattamente utilizzabili nella
compensazione prospettata.

Non è quindi la natura fiscale del credito, di per sé, a
renderlo irrilevante: occorre verificare come quel credito
incida sull’offerta e quale rapporto presenti con i costi
che l’operatore intende giustificare.

Le
giustificazioni devono arrivare durante la verifica

La decisione dedica attenzione anche allo svolgimento del
contraddittorio con il RUP.

Dopo la prima richiesta di giustificazioni, la stazione
appaltante aveva infatti chiesto ulteriori spiegazioni proprio
perché le indicazioni fornite non consentivano di comprendere come
fosse coperto l’intero costo derivante dalle ore aggiuntive.

Secondo il TRGA, la correlazione tra crediti fiscali e specifici
costi contributivi è stata spiegata in maniera più articolata
soltanto nel giudizio, attraverso una relazione di parte, quando
però il procedimento di verifica si era già concluso.

Questo passaggio assume rilievo anche al di là del caso deciso:
quando il RUP individua una criticità e chiede spiegazioni, è in
quella sede che l’operatore deve fornire tutti gli elementi utili a
ricostruire l’equilibrio economico dell’offerta,
perché il giudizio successivo non può diventare il momento nel
quale completare una giustificazione rimasta incompleta durante il
procedimento.

Il giudizio finale del
TRGA

La non congruità, peraltro, non è stata fondata esclusivamente
sull’utilizzo dei crediti fiscali.

Dal verbale esaminato dal Collegio emergevano infatti anche
l’aumento effettivo del costo del personale conseguente al maggiore
numero di ore offerte, un utile molto esiguo
rispetto a un’offerta sostanzialmente in perdita e la mancata
giustificazione dei costi relativi alla fornitura dei pasti.

Per questo motivo, l’istruttoria svolta dal RUP è stata ritenuta
adeguata e coerente la motivazione finale, ricordando inoltre che
il giudizio di anomalia costituisce espressione
della discrezionalità tecnica della stazione appaltante e può
essere sindacato dal giudice nei limiti della manifesta illogicità,
irragionevolezza, arbitrarietà, travisamento dei fatti o
insufficienza dell’istruttoria.

Offerta sostenibile e solidità dell’impresa non sono la stessa
cosa

Il ricorso è stato quindi respinto, con conferma dell’esclusione
e di una distinzione destinata ad assumere rilievo anche in altre
verifiche di anomalia.

Un’impresa può disporre di liquidità, crediti fiscali, utili o
altre risorse che le consentono di sostenere economicamente
l’esecuzione di una commessa anche in presenza di margini molto
ridotti; ciò non basta, tuttavia, a dimostrare che i costi indicati
nell’offerta siano stati correttamente giustificati.

Quando si invoca un vantaggio economico per
spiegare il costo della manodopera, occorre ricostruire il modo in
cui quel vantaggio incide sull’appalto, evitando di confondere
l’efficienza organizzativa riferibile alla
specifica prestazione con la più generale capacità patrimoniale
dell’operatore.

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