Nell’ambito dell’attività di controllo non può prevalere l’apparenza formale dei rapporti negoziali, ma la loro effettiva realtà economica e organizzativa
Non basta la veste formale del contratto per riconoscere gli effetti fiscali delle prestazioni fatturate nell’ambito di un appalto di servizi. Se l’Amministrazione finanziaria sostiene che il rapporto contrattuale costituisce, nella sostanza, uno schermo per una somministrazione irregolare di manodopera, il giudice tributario deve verificare la concreta sussistenza degli elementi che caratterizzano l’appalto genuino. È questo il principio affermato dalla Corte di cassazione con l’ordinanza n. 26027 del 1° ottobre 2026.
La vicenda processuale
La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società operante nel settore degli imballaggi per l’anno d’imposta 2016. L’Agenzia delle entrate aveva recuperato a tassazione maggiore Iva e maggiore Irap in relazione ai rapporti intrattenuti dalla società contribuente con una cooperativa operante nel settore del facchinaggio, dell’assemblaggio di imballaggi e della movimentazione merci.
Secondo l’ufficio, le fatture emesse dalla cooperativa, pur formalmente riferite a prestazioni rese nell’ambito di un contratto di appalto, celavano in realtà una mera fornitura di manodopera destinata a essere impiegata stabilmente nel ciclo produttivo della committente. Da tale ricostruzione derivava il disconoscimento della detrazione Iva e della deduzione dei costi ai fini Irap.
La società ha impugnato l’accertamento, sostenendo la genuinità dell’appalto e sottolineando una serie di elementi ritenuti indicativi della correttezza del proprio operato: la regolarità contributiva e retributiva della cooperativa, la certificazione del contratto da parte dell’Enbli e l’assenza di qualsiasi coinvolgimento o consapevolezza rispetto alle presunte irregolarità contestate all’appaltatrice.
Le ragioni della contribuente sono state accolte sia in primo che in secondo grado. In particolare, i giudici regionali hanno ritenuto che l’Amministrazione non avesse fornito prova adeguata della partecipazione della società a una frode fiscale e che si era in presenza di un appalto formalmente regolare.
L’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione, denunciando l’erronea applicazione delle norme che disciplinano l’appalto e la somministrazione di lavoro, e sostenendo che la controversia non riguardava principalmente la buona o mala fede del committente, bensì la reale natura del rapporto contrattuale.
La posizione della Cassazione e il principio di diritto
La Cassazione, nell’accogliere le motivazioni dell’Agenzia, ha osservato che i giudici di merito avevano concentrato la propria analisi quasi esclusivamente sulla mancanza di prova della consapevolezza della contribuente rispetto alla frode contestata alla cooperativa e sulla regolarità formale della documentazione prodotta. Tale impostazione, secondo la Corte, non è adeguata a risolvere la questione prospettata dall’Amministrazione finanziaria.
Quando l’ufficio sostiene che un contratto di appalto costituisce soltanto uno schermo formale utilizzato per mascherare una somministrazione di manodopera, il giudice tributario è infatti chiamato a verificare la concreta organizzazione del rapporto. In particolare, deve accertare se l’appaltatore dispone di una propria struttura organizzativa, esercita autonomamente il potere direttivo sui lavoratori e assume il rischio d’impresa. Deve inoltre verificare se i lavoratori operano realmente nell’ambito di un’organizzazione autonoma o se invece sono inseriti stabilmente nel ciclo produttivo della committente e sono sottoposti al suo potere organizzativo e direttivo.
Secondo la Cassazione, elementi quali la presenza di un contratto formalmente corretto, il possesso del Durc, la regolarità dei pagamenti o la certificazione del rapporto rappresentano certamente circostanze rilevanti, ma non possono essere considerate decisive. Tali elementi non impediscono infatti all’Amministrazione finanziaria di dimostrare che l’esecuzione concreta del rapporto si sia discostata dal modello tipico dell’appalto e abbia realizzato, nella sostanza, una mera interposizione di manodopera.
Particolarmente significativo è il principio di diritto formulato nell’ordinanza. La Corte afferma che “in tema di appalto di servizi e somministrazione di lavoro, ai fini del riconoscimento degli effetti fiscali delle fatture emesse dall’appaltatore, il giudice tributario, ove l’Amministrazione finanziaria deduca la non genuinità dell’appalto, deve verificare la concreta sussistenza degli elementi indicati dall’art. 29 del d.lgs. n. 276 del 2003, e segnatamente l’organizzazione dei mezzi da parte dell’appaltatore, l’esercizio effettivo del potere organizzativo e direttivo sui lavoratori e l’assunzione del rischio d’impresa, non essendo sufficiente il mero riscontro della regolarità formale del contratto, della regolarità contributiva o della certificazione del rapporto, né potendo attribuirsi rilievo assorbente alla sola assenza di prova della consapevolezza del committente circa eventuali frodi poste in essere dall’appaltatore.”
Conclusioni
L’ordinanza in commento assume particolare interesse pratico perché ribadisce un orientamento ormai consolidato: nell’ambito dell’attività di controllo non prevale l’apparenza formale dei rapporti negoziali, ma la loro effettiva realtà economica e organizzativa.
In presenza di contestazioni sulla genuinità dell’appalto, il giudizio tributario deve quindi orientarsi verso una verifica sostanziale delle modalità concrete di svolgimento dell’attività, accertando chi organizza il lavoro, chi dirige i lavoratori e chi sopporta il rischio dell’impresa. Solo tale accertamento consente di stabilire se il rapporto produca legittimamente gli effetti fiscali tipici dell’appalto, ovvero se debba essere riqualificato come somministrazione irregolare di manodopera, con le conseguenze fiscali che ne derivano.
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