Legge di Bilancio 2025 – Le novità in ambito IVA, dogane e accise

Ai fini dell’estinzione del giudizio, subordinatamente all’accoglimento dell’istanza da parte dell’Agenzia delle Entrate (verifica che deve essere effettuata nel termine di 30 giorni dalla presentazione della suddetta), il contribuente deve depositare presso l’organo giurisdizionale competente la prova del versamento effettuato ovvero dell’effettivo assolvimento dell’IVA da parte del prestatore.

Comma 45 (Circolazione dei prodotti energetici assoggettati ad accisa)

Il comma 45 modifica il comma 8 dell’art. 25, Testo Unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, di cui al d.lgs. n. 504/1995, estendendo l’obbligo di circolazione con il documento di accompagnamento (i.e. e-DAS), di cui all’art. 12 del medesimo Testo Unico, anche ai prodotti energetici, assoggettati ad accise, trasferiti in quantità non superiore a 1.000 chilogrammi a depositi non soggetti a denuncia ai sensi dell’art. 25 del Testo Unico.

Comma 49 (Modifica della voce n. 127-sexiesdecies della Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n. 633/1972)

Il comma 49 modifica, a decorrere dal 01/01/2025, l’elenco dei beni e servizi soggetti ad aliquota IVA ridotta al 10%, di cui alla tabella A, parte III, d.P.R. n. 633/1972, sostituendo il punto 127-sexiesdecies ed escludendo dall’applicazione dell’aliquota ridotta il conferimento in discarica e l’incenerimento senza recupero efficiente di energia di rifiuti urbani e di rifiuti speciali.

Commi 57-63 (Estensione del meccanismo del reverse charge alle prestazioni effettuate mediante contratti di appalto per la movimentazione di merci)

I commi da 57-63 modificano l’art. 17, comma 6, lett. a-quinquies, d.P.R. n. 633/1972, estendendo il meccanismo di inversione contabile (o reverse charge) alle prestazioni di servizi effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da un prevalente utilizzo di manodopera e beni strumentali di proprietà del committente, rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione merci e servizi di logistica, con la dichiarata finalità di combattere i fenomeni di evasione che caratterizzano il settore.

L’efficacia della disposizione è subordinata al rilascio di una specifica autorizzazione da parte del Consiglio dell’Unione Europea. Sul punto, in attesa della piena operatività delle disposizioni di cui sopra, il prestatore e il committente possono optare affinché il pagamento dell’IVA sulle prestazioni rese venga effettuato dal committente in nome e per conto del prestatore, che è solidalmente responsabile dell’imposta dovuta. In particolare, l’opzione ha durata triennale ed è comunicata dal committente all’Agenzia delle Entrate con apposito modello che verrà approvato con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate e reso disponibile gratuitamente, in formato elettronico, sul sito internet dell’Agenzia delle Entrate^[2]. Secondo tale opzione, la fattura è emessa dal prestatore, ai sensi dell’art. 21, d.P.R. n. 633/1972, e l’imposta è versata dal soggetto committente, senza possibilità di compensazione. Sul punto, nel caso in cui l’imposta risulti non dovuta, il diritto al rimborso spetta al soggetto committente a condizione che esso dimostri l’effettivo versamento dell’imposta. Il soggetto committente sarebbe, inoltre, soggetto all’applicazione della sanzione, di cui all’art. 6, comma 9-bis.1, primo periodo,d.lgs. n. 471/1997 (i.e. sanzione amministrativa compresa fra 250 euro e 10 mila euro), del quale pagamento è solidalmente tenuto il prestatore, prevista nel caso in cui, in presenza dei requisiti prescritti per l’applicazione dell’inversione contabile, l’imposta relativa a una cessione di beni o a una prestazione di servizi sia stata erroneamente assolta dal cedente o prestatore. La suddetta disposizione normativa ricorda che, in tal caso, è fermo il diritto del cessionario o committente alla detrazione dell’IVA^[3]. Tale disposizione non si applica, e il committente è punito con la sanzione di cui al comma 1 del citato articolo 6 (pari al 70 % dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato o registrato) quando l’applicazione dell’imposta nel modo ordinario (anziché mediante l’inversione contabile) è stata determinata da un intento di evasione o di frode del quale sia provato che il committente era consapevole.

Comma 64 (aliquota IVA del 5% su corsi di attività sportiva alpinistica)

Il comma 64 modifica, a decorrere dal 01/01/2025, il numero 1-septies) della tabella A, Parte II-bis, d.P.R. n. 633/1972, estende l’applicazione dell’aliquota IVA del 5% all’erogazione di corsi di attività alpinistica svolti dalle guide alpine in forma autonoma, ai sensi dell’art. 2, comma 1, lett. c), Legge n. 6/1989.

Commi 72 e 73 (Disposizioni in materia di accisa applicabili ai microbirrifici)

I commi 72 e 73 modificano l’art. 35, d.lgs. n. 504 del 1995, segnatamente i commi 3-bis e 3-quater, estendendo al 2025 l’applicazione delle vigenti aliquote di accisa ridotte sulla birra e le modalità semplificate di accertamento previste a beneficio dei cosiddetti microbirrifici.

Commi 74-77 (obblighi di memorizzazione e trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi)

Al fine di contrastare l’evasione in materia di pagamenti elettronici e di interoperabilità delle banche dati^[4], con il comma 74, viene sostituito interamente il comma 3, art. 2, d. lgs. n. 127/2015, che disciplina la trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi, al fine di effettuare una piena integrazione e interazione del processo di registrazione dei corrispettivi con il processo di pagamento elettronico. A tal fine, lo strumento hardware o software, mediante il quale sono accettati i pagamenti elettronici, deve essere sempre collegato allo strumento mediante il quale sono registrati e memorizzati, in modo puntuale, e trasmessi, in modo aggregato, i dati dei corrispettivi nonché i dati dei pagamenti elettronici giornalieri.

Il comma 75, conseguentemente alle modifiche introdotte al comma 74, modifica l’art. 11, d.lgs. n. 471/1997, estende l’applicazione della sanzione amministrativa per l’omessa, tardiva o incompleta trasmissione dei corrispettivi giornalieri che non abbia inciso sulla determinazione del tributo, di cui al comma 2-quinquies del medesimo decreto, anche ai casi di violazione degli obblighi di memorizzazione o trasmissione dei pagamenti elettronici; inoltre, modifica il comma 5, stabilendo che la sanzione amministrativa da euro 1.000 a euro 4.000 prevista per l’omessa installazione degli apparecchi per l’emissione dello scontrino fiscale si applica anche nel caso di mancato collegamento dello strumento hardware o software mediante il quale sono accettati i pagamenti elettronici.

Il comma 76 a sua volta modifica l’art. 12 del d.lgs. n. 471/ 1997, relativo alle sanzioni accessorie in materia di imposte dirette ed imposta sul valore aggiunto, prevedendo che:

• la disciplina sanzionatoria, prevista per la violazione dell’obbligo di emettere ricevuta fiscale o scontrino fiscale, sia applicabile anche all’ipotesi di utilizzo di strumenti che non  garantiscano l’inalterabilità e la sicurezza dei dati, nonché la piena integrazione e interazione del processo di registrazione dei corrispettivi con il processo di pagamento elettronico (ulteriore ipotesi prevista nella nuova formulazione del comma 3 dell’art. 2, d.lgs. n. 127/2015), se le violazioni consistono nella mancata o non tempestiva memorizzazione o trasmissione, ovvero nella memorizzazione o trasmissione con dati incompleti o non veritieri. Pertanto, qualora siano contestate nel corso di un quinquennio quattro distinte violazioni, compiute in giorni diversi, è prevista la sospensione della licenza con chiusura di locali da tre giorni ad un mese (art. 12, comma 2, d.lgs. n. 471/1997). Se l’importo complessivo dei corrispettivi oggetto di contestazione eccede la somma di euro 50.000 la sospensione è disposta per un periodo da un mese a sei mesi. La suddetta sanzione si applica anche nelle ipotesi di cui all’articolo 2, commi 1, 1-bis, 2, d.lgs. n. 127/2015, che disciplina i casi per cui la memorizzazione elettronica e la trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi è obbligatoria (i.e. operazioni di cui all’art. 22, d.P.R. n. 633/1972, non certificate con l’emissione di fattura; cessioni di benzina o di gasolio destinati ad essere utilizzati come carburanti per motori; cessioni di beni o prestazioni di servizi tramite distributori automatici) e le modalità con cui questa deve essere effettuata (i.e. mediante strumenti tecnologici che garantiscano l’inalterabilità e la sicurezza dei dati nonché la piena integrazione e interazione del processo di registrazione dei corrispettivi con il processo di pagamento elettronico. Si veda sopra);
• nel caso di mancato collegamento dello strumento hardware o software mediante il quale sono accettati i pagamenti elettronici: sospensione della licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività nei locali ad essa destinati per un periodo da quindici giorni a due mesi. In caso di recidiva, la sospensione è disposta da due a sei mesi (art. 12, comma 3, d.lgs. n. 471/1997), ferma restando l’applicazione della suddetta sanzione amministrativa da 1.000 a 4.000 euro ex art. 11, comma 5-quinquies, d.lgs. n. 471/1997.

Il comma 77 stabilisce la decorrenza delle misure in oggetto, di cui ai commi da 74 a 76,  dal 1° gennaio 2026.

Comma 80 (Estensione all’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli della consultazione e dell’utilizzo delle fatture elettroniche)

In base al comma 80 modifica i commi 5-bis e 5-ter, art. 1, d.lgs. n. 127/2015, in materia di fatturazione elettronica e trasmissione telematica delle fatture o dei relativi dati, i file delle fatture elettroniche acquisiti sono memorizzati fino al 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione di riferimento ovvero fino alla definizione di eventuali giudizi, al fine di essere utilizzati anche dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli (attualmente prevista per l’Agenzia delle Entrate e per la Guardia di Finanza) limitatamente alle cessioni di prodotti soggetti alla vigilanza e al controllo di cui all’art. 18 del d.lgs. n. 504/1995 (ossia i prodotti assoggettati ad accisa e quelli assoggettati alle altre imposte indirette di cui al citato testo unico accise).

A carico dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli viene previsto l’obbligo di adottare idonee misure di sicurezza e il necessario parere del Garante della privacy.

^[1] Si ricorda che la questione se detti servizi di formazione, ove “finanziati” attraverso un fondo bilaterale ex art. 12, comma 4, d.lgs. n. 276/2003, fossero imponibili oppure esenti IVA ex art. 10, comma 1, n. 20), d.P.R. n. 633/1972, è stata notevolmente dibattuta, anche in ambito giurisprudenziale con orientamento non univoco.

A favore dell’applicazione dell’esenzione IVA, ad esempio,: Corte di giustizia tributaria di secondo grado Lombardia Milano,  sent. n. 189 del  17/01/2024, Corte di giustizia tributaria di secondo grado Lombardia Milano,  sent. n. 3198 del  10/07/2023, Corte di giustizia tributaria di secondo grado Lombardia Milano,  sent. n. 544 del  09/02/2023.

A sfavore dell’applicazione dell’esenzione IVA, ad esempio: Comm. trib. regionale Lombardia Milano, sent n. 3786 del 19/10/2021, Comm. trib. regionale Lombardia Milano, sent. n. 1743 del 10/05/2021, Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Milano, sent. n. 26 del 03/01/2023, Comm. trib. provinciale di Milano, sent. 1709 del 2022.

^[2] Si attende la pubblicazione del suddetto modello sul sito web ufficiale dell’Agenzia delle Entrate.

^[3] Fermo restando le ipotesi di indetraibilità IVA ex art. 19, d.P.R. n. 633/1972.

^[4] La Relazione Illustrativa alla legge di Bilancio 2025, in relazione alla presente modifica normativa, ha chiarito quanto segue: ““Disposizioni per il contrasto all’evasione in materia di pagamenti elettronici e di interoperabilità delle banche dati” Il comma 1 novella l’articolo 2 del decreto legislativo n. 127 del 2015, sostituendo il comma 3, al fine di rendere maggiormente integrati il processo di certificazione fiscale (memorizzazione e trasmissione dei corrispettivi) e quello di pagamento elettronico, facendo emergere in modo puntuale l’eventuale incoerenza tra incassi (da transato elettronico) e scontrini emessi. Si introduce un vincolo di collegamento tecnico tra gli strumenti di pagamento elettronico (sia fisici che digitali) con il registratore telematico in modo tale che quest’ultimo possa memorizzare sempre le informazioni minime di tutte le transazioni elettroniche (con esclusione di quelle che si riferiscono all’identificazione del cliente) e trasmettere all’Agenzia delle entrate l’importo complessivo dei pagamenti elettronici giornalieri acquisiti dall’esercente anche indipendentemente dalla registrazione dei corrispettivi (…)”.

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