Responsabilità aggravata dell’Agenzia delle Entrate qualora insista in

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La Sezione Tributaia della Corte di Cassazione nella Ordinanza 22 febbraio 2025, n. 4702 (Pres. Di Pisa, Rel. Dell’Orfano) respinge un ricorso dell’Agenzia delle Entrate riconoscendo tra l’altro la correttezza della condanna alle spese dell’AdE per responsabilità aggravata (art. 96 comma 3, c.p.c.) nel secondo grado del giudizio.

In appello i Giudici si erano basati, correttamente secondo la Suprema Corte, proprio sulla motivazione dell’atto impositivo (un avviso di accertamento per imposta di registro). Tali motivazioni infatti non sono suscettibili di revisione o ampliamento in corso di giudizio.

La Corte evidenzia che il giudizio tributario non si connota come un giudizio di “impugnazione annullamento”, bensì come un giudizio di “impugnazione-merito”, in quanto non è finalizzato soltanto ad eliminare l’atto impugnato, ma è diretto alla pronuncia di una decisione di merito sul rapporto tributario, sostitutiva dell’accertamento dell’Amministrazione finanziaria, previa quantificazione della pretesa erariale, peraltro entro i limiti posti, da un lato, dalle ragioni di fatto e di diritto esposte nell’atto impositivo impugnato e, dall’altro lato, dagli specifici motivi dedotti nel ricorso introduttivo del contribuente (cfr. Cass. nn. 23714 del 2019, 22400 del 2014, 21759 del 2011). L’operazione di rideterminazione della corretta entità del tributo non può, infatti, avvenire sulla base di un inesistente potere di equità sostitutiva, ma, in applicazione della regola generale della pronuncia secondo diritto, deve essere corredata da una motivazione contenente l’esposizione delle circostanze di fatto, desunte dalle risultanze probatorie in atti, e delle ragioni di diritto poste alla base della rideterminazione dell’imponibile (cfr. Cass. n. 10658 del 2019; Cass. n. 13294 del 2016).

In altri termini, il Giudice tributario deve procedere a siffatta rideterminazione pur sempre entro i limiti posti dal petitum delle parti, costituenti un limite invalicabile ai poteri cognitivi ed estimativi del Giudice tributario (cfr., ex plurimis, Cass. nn. 21759 del 2011, 10779 del 2007, 11212 del 2006, 28770 del 2005, 3309 del 2004).

Il riferimento al “merito”, che connota tale tipo di impugnazione, non può essere inteso, dunque, nel senso di una sostituzione piena del Giudice tributario all’Amministrazione, con potere di diretta riforma degli atti impugnati, come accade nel processo amministrativo di merito, ma solo come necessaria indagine sul rapporto tributario – evitando, in tal modo, una decisione meramente rescindente – limitata, però, al riscontro della consistenza della pretesa erariale, nei limiti delle censure mosse dalla parte all’atto impugnato e della pretesa esposta dall’Ufficio nell’atto impositivo impugnato.

In tema di contenzioso tributario la giurisprudenza ha, peraltro, già affermato che la decisione del Giudice che rettifichi il reddito così come determinato nell’atto di accertamento impugnato, a fronte della richiesta del contribuente di annullamento dell’atto impositivo per motivi non formali, ma sostanziali, non è affetta da vizio di ultrapetizione qualora il giudice si ponga all’interno del perimetro tracciato dall’atto di accertamento, mentre resta preclusa la rideterminazione del reddito con metodo diverso da quello usato dall’Amministrazione finanziaria (cfr. Cass. n. 22400 del 2014). Dunque va riaffermato il principio a carattere generale secondo cui il giudice tributario, nell’emettere una decisione di merito sul rapporto tributario, è sempre tenuto a porsi all’interno del perimetro tracciato dall’atto di accertamento dell’Amministrazione.

Quanto all’eccezione di “violazione dell’art. 96, terzo comma del codice di procedura civile… ai sensi dell’articolo 360, primo comma, n. 4), del codice di procedura civile” per avere la Commissione tributaria regionale condannato l’Ufficio alla condanna aggravata delle spese ex art. 96, terzo comma, c.p.c. cit. senza “effettuare la… necessaria comparazione tra il caso di specie e il possibile abuso del processo”, la doglianza è ritenuta infondata.

La Commissione tributaria regionale ha affermato quanto segue:” …nella specie sussist(o)no i presupposti della responsabilità aggravata in capo all’appellante, a norma dell’art. 96, 3 comma c.p.c., per aver essa proposto un ricorso fondato su argomentazioni palesemente inammissibili e per non avere la stessa ricorrente ponderato, con maggiore consapevolezza, l’infondatezza e la evidente pretestuosità delle argomentazioni dedotte a sostegno del ricorso. Per questo motivo, condanna l’appellante al pagamento di Euro 5.000″.

In punto di diritto occorre, dunque, evidenziare che la condanna ex art. 96, comma 3, c.p.c. deve giungere all’esito di un accertamento che il giudicante è chiamato a compiere caso per caso, anche tenendo conto della fase in cui si trova il giudizio e del comportamento complessivo della parte soccombente, onde verificare se essa abbia esercitato le sue prerogative processuali in modo abusivo, cioè senza tener conto degli interessi confliggenti in gioco, sacrificandoli ingiustificatamente o sproporzionatamente in relazione all’utilità effettivamente conseguibile; detto abuso del processo non richiede che il Giudice indaghi, nel senso che normalmente si attribuisce a tale espressione, l’eventuale riprovevolezza del comportamento del soggetto agente, ma non lo esonera dalla necessità di ricavare detta riprovevolezza in termini oggettivi dagli atti del processo perché la colpa o il dolo rilevanti sono quelli che si manifestano proprio attraverso il compimento dei suddetti atti processuali o attraverso l’adozione di certe condotte processuali e non sono percepibili separatamente da essi, dovendo escludersi, pertanto, che il giudizio sull’antigiuridicità della condotta processuale possa farsi derivare automaticamente dal rigetto della domanda o dall’inammissibilità o dall’infondatezza dell’impugnazione, atteso che l’esercizio delle prerogative processuali, costituendo esplicazione del diritto costituzionalmente garantito del diritto di azione e di difesa, merita la sanzione di cui all’art. 96, comma 3, c.p.c. quando il suo concreto atteggiarsi, nonostante il rispetto in senso stretto della legge processuale, a seguito di una indefettibile valutazione secondo correttezza, si connoti in concreto in termini di antigiuridicità, dovendo il Giudice, pur potendo attingere elementi di valutazione dall’assunzione di comportamenti processuali sleali, tener conto che il comportamento scorretto non coincide con quello processualmente non leale, essendo la correttezza un parametro di valutazione esclusivamente giuridico ed ex ante imposto all’agente (cfr. Cass. n. 26545 del 2021).

In particolare, l’approdo di tale diverso approccio è ben compendiato da Cass., Sez. Un., n. 9912/2018, che ha condivisibilmente affermato che “la responsabilità aggravata ai sensi dell’art. 96, comma 3, c.p.c., a differenza di quella di cui ai primi due commi della medesima norma, non richiede la domanda di parte né la prova del danno, ma esige pur sempre, sul piano soggettivo, la mala fede o la colpa grave della parte soccombente, sussistente nell’ipotesi di violazione del grado minimo di diligenza che consente di avvertire facilmente l’infondatezza o l’inammissibilità della propria domanda, non essendo sufficiente la mera infondatezza, anche manifesta, delle tesi prospettate; peraltro, sia la mala fede che la colpa grave devono coinvolgere l’esercizio dell’azione processuale nel suo complesso, cosicché possa considerarsi meritevole di sanzione l’abuso dello strumento processuale in sé, anche a prescindere dal danno procurato alla controparte e da una sua richiesta, come nel caso di pretestuosità dell’azione per contrarietà al diritto vivente ed alla giurisprudenza consolidata, ovvero per la manifesta inconsistenza giuridica o la palese e strumentale infondatezza dei motivi di impugnazione”.

Per la Corte tale principio di diritto è stato correttamente applicato dal giudice di appello, laddove ha affermato la responsabilità aggravata dell’Ufficio, atteso che dalla ricognizione del ricorrente e dalla sentenza impugnata emerge che l’appellante aveva insistito colpevolmente in tesi giuridiche già reputate infondate non solo dal primo Giudice, ma anche dalla giurisprudenza conforme e consolidata sin dal 2018 (cfr. Cass. n. 3286 del 2018 e succ. conformi), ovvero in censure della sentenza di primo grado la cui inconsistenza giuridica avrebbe potuto essere apprezzata dall’appellante in modo da evitare il gravame (cfr. sul punto Cass. n. 34693 del 2022).